L’articolo 10 quater del D.lgs. n. 39/2010, comma 7 esplicita che il revisore legale o la società di revisione legale deve creare un fascicolo di revisione per ogni revisione legale svolta, comprendente tutti gli elementi significativi attinenti al lavoro compiuto. Tale fascicolo va completato entro 60 giorni dalla data in cui viene sottoscritta la relazione di revisione e, al termine del lavoro di revisione, va sigillato e sarà immodificabile.
È obbligatoria la sua conservazione per 10 anni dalla data della relazione di revisione cui si riferisce, così un soggetto esterno esperto può ripercorrere le procedure e la documentazione probativa delle conclusioni riportate.
Il principio ISA Italia 230 interviene e detta regole inerenti la responsabilità del revisore nel predisporre la documentazione della revisione contabile del bilancio.
Il revisore può considerare utile preparare e conservare nella documentazione della revisione, un memo riepilogativo (denominato memorandum conclusivo), con la descrizione degli aspetti significativi identificati durante la revisione e del modo in cui sono stati fronteggiati, o con il rinvio ad altra documentazione di revisione che fornisca tali informazioni.
Detto riepilogo può facilitare riesami e ispezioni efficienti ed efficaci della documentazione relativa alla revisione, in particolare nei casi di revisioni contabili ampie e complesse. Inoltre, la preparazione di un tale riepilogo può aiutare il revisore nel tenere in considerazione aspetti significativi.
Può, altresì, aiutare il revisore a considerare se, alla luce delle procedure di revisione svolte e delle conclusioni raggiunte, vi sia un obiettivo, contenuto in un principio di revisione applicabile nelle circostanze, che egli non è in grado di raggiungere e che gli impedirebbe la realizzazione degli obiettivi generali di revisione.
La tempestiva predisposizione della documentazione di revisione
La predisposizione tempestiva della documentazione di revisione, sufficiente ed appropriata, contribuisce a migliorare la qualità di quest’ultima e rende più efficace il riesame e la valutazione degli elementi probativi raccolti e delle conclusioni raggiunte prima dell’emissione della relazione di revisione.
Il revisore può includere nella documentazione della revisione estratti o copie di documenti aziendali (ad esempio, contratti o accordi significativi e particolari). La documentazione della revisione, tuttavia, non rappresenta un sostituto delle registrazioni contabili dell’impresa.
La documentazione di revisione fornisce evidenza che essa è stata svolta in conformità ai principi di revisione. In ogni caso, per il revisore non è necessario né fattibile documentare ogni aspetto tenuto in considerazione ed ogni giudizio professionale elaborato durante la revisione. Inoltre, non è necessario che il revisore documenti separatamente (ad esempio in una checklist) la conformità con aspetti per i quali essa sia già comprovata dai documenti inclusi nel file di revisione. Per esempio:
- l’esistenza di un piano di revisione adeguatamente documentato dimostra che il revisore ha effettuato la pianificazione della revisione;
- la presenza, nel file di revisione, di una lettera di incarico firmata dimostra che il revisore ha concordato i termini dell’incarico di revisione con la direzione o, ove appropriato, con i responsabili delle attività di governance;
- una relazione di revisione contenente un giudizio sul bilancio con rilievi, appropriatamente formulato, dimostra che il revisore ha rispettato le regole relative all’espressione di un giudizio con rilievi nelle circostanze previste dai principi di revisione;
La raccolta definitiva della documentazione di revisione
I principi di revisione affermano un solo obbligo in materia di date: quella dell’opinion, cioè della relazione del revisore.
Un appropriato limite di tempo entro il quale completare la raccolta della documentazione della revisione nella versione definitiva è normalmente non superiore a 60 giorni dalla data della relazione di revisione. Si precisa che tale obbligo non è estendibile ad ogni singola carta di lavoro.
Il vincolo di completare il lavoro di revisione entro 60 giorni dalla data dell’opinion non postula l’obbligo di dar prova che è stato completato attraverso l’apposizione delle date nelle rispettive carte di lavoro. L’unica data che rileva ed è vincolante è quella della relazione del revisore.
Ad esempio, anche il libro giornale deve essere stampato entro la chiusura dell’esercizio successivo; ma se in sede di verifica il giornale risulta stampato, si assume l’adempimento tempestivo. Lo stesso vale per le carte di lavoro. Se viene chiuso il fascicolo della revisione con la data sulla relazione e in allegato tutte le carte di lavoro, vale quanto appena espresso.
Si precisa che l’unica esigenza, ravvisabile, di indicare una data di compilazione della carta di lavoro, spetta alle società di revisione (quelle particolarmente grandi) per un problema di controllo interno. Si provi ad immaginare di utilizzare centinaia o migliaia di collaboratori organizzati in team, è necessario che il reviewer sappia chi ha compilato una carta di lavoro e quando è stata redatta. Questo caso si ravvisa solo per un problema di controllo interno e non per obbligo di legge.
L’unica data da rispettare, è quella da apporre alla relazione del revisore, dopodiché terminata l’attività di revisione, si sigilla il fascicolo il quale sarà immodificabile. Il completamento in via definitiva del fascicolo di revisione in una data successiva alla relazione di revisione è una tempistica che è stata ritenuta ragionevolmente idonea a consentire al revisore un’attenta e accurata sistemazione formale della documentazione e non riguarda pertanto la possibilità di svolgere nuove procedure di revisione.
Eventuali modifiche e integrazioni sono concepibili solamente in circostanze eccezionali legate alla necessità ravvisata dal revisore di illustrare più soddisfacentemente la documentazione già esistente (ad esempio, a seguito di commenti ricevuti nel corso delle ispezioni svolte nell’ambito del controllo interno o esterno della qualità).
In tali casi, il revisore deve documentare le specifiche ragioni che hanno reso necessario addurre modifiche o postille e deve indicare quando e da chi tali rettifiche sono state realizzate e riesaminate.
Differenza tra la documentazione del revisore e il collegio sindacale
Nel principio internazionale sul controllo della qualità (ISQC ITALIA) 1, punto A.63, viene chiarito che: “a meno che leggi o regolamenti non specifichino diversamente, la documentazione dell’incarico è di proprietà del soggetto abilitato”. Quanto affermato, ancora una volta, fa rilevare una fondamentale differenza tra collegio sindacale e revisore, ovvero: mentre il libro del collegio sindacale è un libro sociale di proprietà della società (articolo 2421 cod. civ.), la documentazione della revisione è di proprietà del revisore.
Anche per tale ragione, infatti, nel caso in cui il sindaco sia anche revisore, deve tenere separate le carte di lavoro della revisione da quelle relative all’attività di sindaco, disunendo le evidenze documentali relative alla funzione della vigilanza da quelle inerenti la revisione legale.
Pubblicato il: 2019-10-11 16:35:28
